４年ぶりの更新って・・・、だいぶ怠けてしまいました。

　その間、何件も相続税に関する業務をしました。欲しい財産ばかりではない、要らない財産も相続しなければならない、そういうケースも多々ありました。

　典型的なものは、収益を生まない不動産です。地目が山林のものが多いです。貸したくても借り手がない、売りたくても買い手がいない、ただただ寝かせておくしかない不動産。

　固定資産税もかかりますが、なによりも相続税がきついです。基礎控除が引き下げられて２年以上経過し、相続人の数によっては、自宅とごくごく標準的な金融財産だけで基礎控除を超えてしまう人がかなり出てきました。

　今の時代、収益を生まない不動産は、相続したくないですよね。特に山林を多く持っている場合、相続税に大きく影響します。手入れも大変、借り手もない、売るに売れない山林の相続税評価は、倍率地域の場合、何倍になると思いますか？宅地の多くは固定資産税の１．１倍ですが、山林の場合は、十何倍の倍率が付されているケースもざらにあります。つまり、固定資産税がそれほどでもない場合であっても、相続税評価額はかなり高いのです。

　都市部の人には、なかなか理解されない問題だと思います。路線価地域では、それほど広い山林はまずありません。でも倍率地域には、個人所有の「山」があるのです。「林」もありますが、「山」もあります。国にあげたい、と言っている人が大勢います。

　どうやったら国にあげられるのか。寄付しても貰ってくれません。国庫に帰属させるためには、相続人全員が相続放棄する、一般社団法人を設立してそこに売却するなど、浅知恵を巡らせてみますが、現実問題として国庫に帰属させても、国は積極的に名義変更してはくれないらしいです。そのような状態で枝葉が危険な状態になったり、ゴミが投棄されたりと問題が起こってきた場合、誰に責任が生じるのか。

　もはや税務の問題ではありません。この問題は何年も前から脳裏にあるのですが、未だにこれといった解決策は見当たりません。この先もずっと考え続けます。進展があったら、またここに記録しに来ます。

　平成27年1月1日から、相続税の基礎控除が引き下げられます。これまで基礎控除以下におさまっていた人たちが、自分にも相続税がかかってくる、ということで、切実に心配する方が次第に増えてきているように感じます。

　たとえば、都市部に自宅がある人で、小規模宅地の評価減が受けられない人（配偶者がすでに他界、子供は自分のマイホームを持っているなど）の場合に、基礎控除の引下げが直撃する可能性は高いです。ただ、私の周囲での雑談の中では、都市部に自宅がある人は、かつては給与所得者で、現在は厚生年金や共済年金を受けていて、それなりの金融財産がある、というケースが多いように感じます。

　税金を、たとえば100万円払わなければならないのと、払わなくて済むのでは、払わなくて済んだ方がずっといいに決まっています。100万円あったら、欲しいものがたくさん買えます。でも考えてみて下さい、親の稼いだお金は自分の稼いだお金ではありません。それが何千万円か入ってくるのならば、その一部である100万円を納税することに、そんなに抵抗がありますか？

　それよりも、金融財産の少ない人が、この先どうするのか、が心配です。農村部で農業を営んできた人の多くは、保有する農地が道路拡張等による土地収用などにでもかからなければ、金融財産は往々にして少ないです。国民年金で生活している人が、平均寿命の延びとともに長命になってくれば、当然、年々の生活費は持ち出しです。そのような、資金的にそれほど裕福でない人でも、農家は自宅の敷地がかなり広いのです。それは居住スペースだけでなく、農業用の物置や蔵などが建っていたり、トラクターなどを乗り入れするスペースが必要だからなのですが、たとえ調整区域でも、宅地となれば、それなりに相続税評価額は高いのです。

　さらには、元気だった頃に耕作していた農地も、年老いて耕作できなくなると、雑種地となってしまうことがあります。そうなるともう、相続税評価額は・・・。評価額が高くても、調整区域の土地の物納は困難です。売りたくても買い手がなく、また納税資金に困窮しても、物納もできないとなると・・・。

　私は今、地方に住んで、政府は大都市に優しく、地方に厳しい、といろいろな面で感じます。税制もまた然りです。

　女性に関係のある年金と言えば、年金分割が話題となっていますが、その影で、遺族年金も、この４月から一部変更になっています。

　平成１６年の年金制度改正により、平成１９年４月１日からは、自分自身が納めた保険料を年金額に反映させるため、６５歳以上で遺族厚生年金と老齢厚生年金を受ける権利がある方は、老齢厚生年金は全額支給となり、遺族厚生年金は老齢厚生年金に相当する額の支給が停止となりました。

　つまり、概算で〔夫の老齢厚生年金×３／４〕＞〔妻の老齢厚生年金〕である夫婦が、夫の死亡によって妻が遺族厚生年金の支給を受けることとなった場合、妻自身の受け取る老齢厚生年金と同額の遺族厚生年金がカットされ、結果的に、老齢厚生年金がないと仮定した場合の遺族厚生年金と同額が支給されることになります。

　ということは、共働きで厚生年金に加入してきたが、妻の年収が夫の年収の３／４以下の年収であった場合、例えば夫と同じ職歴・年収であった男性と結婚し、専業主婦あるいは扶養の範囲内にいた女性が受け取る遺族厚生年金の額と、支給額で同じ額の年金の支給となるわけです。

　ところが、税金まで考慮に入れると、専業主婦あるいは扶養の範囲内にいた女性の受け取る年金の方が高額になります。なぜなら、遺族年金は所得税法上の非課税所得で、自分自身の老齢厚生年金は課税されるからです。所得税法上の非課税所得は、所得税が非課税なだけでなく、住民税も、国保税も課されません。

　自分で厚生年金に加入して保険料を払ってきた女性も、第３号被保険者となって保険料を払ってこなかった女性も、夫に先立たれて遺族となった後は、よほど年収の高かった女性を除いて、支給総額で同じ金額であるばかりか、後者の方が手取額が多いということになります。

　年金制度と税法が、いかに関連性なく改正されているかという一つの事例といえます。

　国税（所得税、法人税、消費税等）は、見込まれる税金を先払いで払ってもらおうという考え方があるようです。一方、住民税は、基本的に後払いで、確定したものを分納するのが原則です。

　所得税の場合、前年分の所得金額をもとにして、一定の算式に基づいて計算した仮の税額金額が１５万円以上になる場合、その年の所得税の一部をあらかじめ納付することになっています。これを予定納税といいます。

　予定納税は、前年度実績から予想して今年の確定申告で見込まれる税額を、１／３ずつに分割して先払いで払ってもらおうというもので、その納期限は、第１期が７月３１日、第２期が１１月３０日です。そして最後の第３期が、これは予定納税ではなく確定申告で、期限は翌年の３月１５日です。

　個人事業を開始した方で、初年度ないし二年目あたりから順調に利益が出た場合、初回の確定申告で、一年分の税金を一括納付し、間もなく、次の年の予定納税の通知が来るので、納税のための資金の準備をしておかなければなりません。

　所得税は累進課税なので、法人税のように、実効税率は何パーセントというシミュレーションはなかなか難しい部分がありますが、多い人では、住民税、事業税も合わせて、利益の額の３０％程度を、納税資金として蓄えておく必要があります。つまり、７０％が可処分所得（生活費に回したり、再投資に回すことのできる資金）となります。ただし、上の段落の例のように、事業開始当初から大きな利益が出る場合は、予定納税の影響で、利益の出た翌年の納税が、３０％ではなく、５０％近くになってしまうことがあります。

　なお、「予定納税」と似た言葉で、「中間納税」というものがあります。中間納税とは、法人税や消費税の、やはり先払い分で、中間決算を行って算出した税額を納付するものです。法人税や消費税も、所得税と同様、前年の実績に基づいて算出した額で、予定納税をすることもでき、当年の実績から算出した額といずれか一方の額を先払いすることになっています。

　予定納税額や、中間納税額は、確定申告をして一年間の税額を算出するときに、納付すべき税額から控除され、控除しきれない場合は、還付となります。予定納税、中間納税ともに、控除するときには利子がつきませんが、還付となる場合には、還付される金額に一定の算式で計算した還付加算金が上乗せされて戻ってきます。

　タックスヘイブン対策税制とは、タックスヘイブン国にある外国子会社等について、その子会社等の留保所得を、親会社であるわが国の企業の所得に合算して課税を行うものです。

　ここでタックスヘイブン国とは、租税回避地のことで、主として無税または軽課税等の課税上の特典が享受できる特定の国または地域をいいます。具体的には、次の３つの条件を満たしている場合にタックスヘイブン対策税制の対象になります。
　ａ）投資先の会社の実効税率が２５％以下（すなわちタックスヘイブン）であること。
　ｂ）投資先の会社の発行済株式数の５０％超が、日本法人により保有されていること。
　ｃ）株式保有割合（間接所有を含む）が企業グループ全体で５％以上であること。
これらのすべての条件を満たした場合は、その投資先はタックスヘイブン対策税制上の「特定外国子会社等」となり、留保所得を親会社に合算して課税を受けるため、税務加算しなければならなりません。

　もっとも、タックスヘイブン対策税制には適用除外規定があり、現地国内での取引を中心に行う特定外国子会社等については、適用しないこととなっています。したがって、タックスヘイブン対策税制を気にしなければならないのは、主としてオフショアの取引（海外対海外）を行う場合となります。

　タックスヘイブン対策税制の判定のうち上記ａ）の２５％テストは、その対象国の税制を良く理解していないと判断を誤る可能性があります。例えば、事業活動を行っていれば、時として譲渡所得（キャピタルゲイン）が発生することがありますが、諸外国の法人税の計算は、わが国のそれと異なり、キャピタルゲインは非課税扱いとなっている国が多く存在します。その場合、進出先の国の表面税率が２５％超であったとしても、実効税率は２５％以下になる年も出てきます。つまり、この税制上タックスヘイブン国に該当するか否かの判断は、国ごとに行うのではなく、対象となる子会社のその年ごとの実効税率で行わねばならないのです。

　適用除外要件にも細かな規定があり、適用可否の判断は専門的知識が要求される場面が多くありますが、まずは入り口のところで、対象となるか否かの判定の仕方を十分に理解する必要があります。

　建設業を営んでいる会社や個人事業者は、特定の大手の会社の下請けでない限り、多くの場合、建設業の許可を取り、経営事項審査を受けています。審査の主眼は工事関係に置かれますが、許可あるいは審査を受けるに当たって決算書の提出が必要なので、税務申告用に作成する決算書は、許可申請や経営事項審査を念等に置いた会計処理をしておくべきです。

　まず、売上高は、建設業関係以外の事業も行っている場合、建設業関係からの完成工事高と建設業以外の事業からの兼業事業売上高に分けます。売上原価も同様に完成工事原価と兼業事業売上原価に分けます。完成工事原価は、原価計算をして算出します。

　次に、消費税の処理方法は、課税事業者の場合、税抜き処理が必要になります。中小零細企業や個人事業者であっても、税抜き処理が求められます。

　さらに、その事業年度に係る法人税・住民税・事業税の額は、未払いを計上する必要があります。その他、科目についても、決まったフォーマットがあるので、それに準じた科目設定、配列にしておくべきです。また、未成工事受入金や未成工事支出金等の工事関係の科目は、期末残高の明細を整え、不明な残高を残さないようにすべきでしょう。

　税務申告用の決算書が建設業の許可や経営事項審査で求められる基準で作成されていない場合は、確定した決算を修正して決算書を作り直さなければならず、二度手間となります。

　会計監査の入る上場企業等は、まず会計基準に則った決算書が作成され、税務申告書上で、税法基準に合わせて加算・減算が行われるのが通例であり、それがわが国の会計と税務の本来の手順です。これに対して、中小零細の建設業の場合、まず税法基準で決算書が作成され、その過程で建設業許可や経営事項審査の基準が無視されたために、事後的にもう一つの決算書を作成しなければならないという、逆の手順のケースが生じます。しかし、このような二重帳簿、二重決算は好ましいことではなく、極力避けるようにしなければなりません。

　赤字が続いている同族会社の中には、資金不足を社長からの借入れで賄っているケースがあります。社長にとって、会社への貸付金は相続財産を形成するので、社長が高齢で、かつ資産家であり、相続税が出そうな場合には、対策を打つ必要があります。

　いわゆる社長借入金の実態は、社長の個人的な財産を売却して資金をつぎ込んだというような積極的な貸付のほか、社長に給料を払っていないにもかかわらず給与所得控除を有効に使うために役員報酬を計上し、支払えない分については社長借入金で処理するというような、過度な帳簿操作によって生じていることもあります。いずれにしても、そのままにしておくと、死亡した時に相続財産として扱われます。

　相続への対策として、最も手っ取り早く行えることは、社長が会社に対して債権放棄をすることです。その場合、会社側では、債務免除益が発生し、法人税の課税所得にプラスされますので、当期が欠損であるか、繰越欠損がある場合に、その額の範囲内での債務免除にする必要があります。また、債務免除前後で会社の株価が変動する場合には、他の株主にみなし贈与課税が発生するので、財産状態を考慮して実行しなければなりません。

　繰越欠損がない場合には、ＤＥＳ（デット・エクイティ・スワップ）という手法が有効です。ＤＥＳとは、社長借入金を資本金に振り替える、つまり借入金の現物出資をすることです。ただし、状況によっては、ＤＥＳも債権放棄と同様に、債務免除益や贈与税がかかることがあります。また、登記が必要であるとか、手続きも複雑になってきますので、ＤＥＳは慎重に行わなければなりません。

　債権放棄もＤＥＳもしないまま、不幸にして相続を迎えてしまった場合であっても、会社への貸付金が回収不可能又は著しく困難であると見込まれれば、相続財産に含まれません。原則として、相続財産の計算は相続発生時の現況で判断しますが、相続税の申告期限までに会社が清算され、現実に回収できなかった場合には、相続発生時において回収困難であったと認められているようです。相続発生後の会社の清算は、後継者がいない場合に有効な手段です。

　平成１８年税制改正で新たに創設された業務主宰役員（＝会社の経営に最も中心的に関わっている役員）への給与の損金算入制限は、１）基準所得金額が８００万円以下、または、２）基準所得金額が年８００万円を超え３，０００万円以下であり、かつ、基準所得金額に占める業務主宰役員給与額の年平均額の割合が５０％以下である場合には、適用除外となります。

　ここで基準所得金額とは、前３期分の業務主宰役員給与支給前の所得金額の年平均額をいいます（欠損金額がある場合や、新設法人などは、所定の調整を加えます）。

　例えば、業務主宰役員への役員給与が毎年１，０００万円であり、前３期分の法人所得の年平均額が２００万円である場合、基準所得金額は１，２００万円となります。

　適用除外か否かの判定は、次のようになります。
判定１）　基準所得金額＝１，２００万円＞８００万円　⇒判定２）へ進む
判定２）　基準所得金額＝１，２００万円≦３，０００万円、
　｛業務主宰役員給与額の年平均額／基準所得金額｝＝｛１，０００万円／１，２００万円｝＞５０％
　∴適用除外とならない

　では、同じ収益力の会社で、業務主宰役員への役員給与が毎年５００万円であり、前３期分の法人所得の年平均額が７００万円である場合はどうかというと、この場合も基準所得金額は１，２００万円です。

　適用除外か否かの判定は、次のようになります。
判定１）　基準所得金額＝１，２００万円＞８００万円　⇒判定２）へ進む
判定２）　基準所得金額＝１，２００万円≦３，０００万円、
　｛業務主宰役員給与額の年平均額／基準所得金額｝＝｛５００万円／１，２００万円｝≦５０％
　∴適用除外

　このように、基準所得金額が年８００万円を超え３，０００万円以下の場合、業務主宰役員給与の額によって適用除外か否かが左右されます。

　なお、役員給与は事後的に調整すると損金不算入になるので、事前に計画した金額で支給する必要があります。今後は、事業計画と役員給与額の決定に、従来に増して気を使わなければなりません。